透视诚实信用原则适用于税法的争议

诚实信用原则能否适用于税法中存在争议。本文持一定态度，觉得不只十分必要，而且符合法理。同时诚实信用原则与税收法定原则的二者间存在肯定的冲突，本文就怎么样协调进行探讨。

1、诚实信用原则能否适用于税法的争议
诚实信用原则是指在行使权利和履行义务时，应信守承诺并诚实为之，不能违背他们的合理期待和信任，不能以已经完成的言行是不对的为由而反悔。诚实信用原则能否适用于税法，现在学说上有一定否定二说，分述如下：
1.一定说。一定诚信原则适用于税法的主要理由多基于租税法律关系系采租税债务关系说所得的结论。租税债务关系说系倡导国家处于租税债权者地位，有请求给付的权利；人民处于租税债务者的地位，有履行给付的义务，租税实体法的租税法律关系，即为公法上的租税债权债务关系，国家与纳税者处于对等的地位，这与私法上债权债务关系相似。基于同一性质的法律关系，需要服从同一的规律，才能达到公平、公正之法律目的，从而诚实信用原则在税法上得以适用。换言之，租税债权的行使及租税债务的履行，与私法上权力的行使及义务的履行，本质上并无不同，都要合乎公平正义，为谋个人与个人间利益的调和，并求个人与团体间利益的衡平，任何权力的行使及义务的履行，均需适用诚信原则。
诚信原则应否适用于税法范围，在德国一直是租税法学界的问题，但大约从1927年左右开始德国联邦财政法院，即不断地加以适用，然而在20世纪30年代，诚信原则与国库主义、即有疑则课税之意相结合，直到第二次世界大战后，国库主义、反民主主义的思想没落，信任保护原则、权利保护思想抬头，以非国库主义，即民主主义有疑则不课税之意的看法来讲解租税法的目的成为了时尚，诚信原则开始为判例学说所一定，促进租税法目的的进步。
瑞士虽然在联邦税法中并没加以明文规定，然而在实务上瑞士联邦法院，非常早就承认了诚信原则在税法上的适用。在州税法中已有明文规定，1944年3月14日关于国税及地方税法第二条第一项规定：本法的规定，应依诚实信用而加以适用和遵守。
1945年12月16日的州税法亦设有同一旨趣的规定。
1947年瑞士租税基本法草案，第五条第一项规定：租税法依诚信原则加以适用和遵守，当讲解租税法时，应考虑所有瑞士国民的法律平等性。前述瑞士的州税法及租税基本法草案的规定，比德国的更为优越，因其已明文规定诚信原则，而并不是只不过法律讲解原则而已。
日本多数学者对诚信原则是不是适用于租税法多持一定的态度，如田中二郎在其租税法一中写道：当做讲解原理的诚信原则和禁反言原则，主要系在私法范围进步而成，是不是在租税法范围中加以适用，其又是不是与税收法定主义相抵触，有各种不一样的建议，关于这一点，笔者觉得税收法定主义实不可以作为否定以诚信原则讲解租税法的原因，由于这个原则是作为一种常见的法理存于所有法律范围中的，因此非常很难此做为在租税法上排斥其适用的依据。
国内台湾行政法院的判例也曾明确诚信原则在公法上应有其类推适用，进而将诚信原则引用于租税法。该法院五十二年判字第三四五号判例称：公法与私法，虽各具特殊性质，但二者亦有其共通之原理，私法规定之表现一般法理者，应亦可适用于公法关系。依本院近期之见解，私法中诚信公平之原则，在公法上应有其类推适用。对于各该法令公布实行前已发生之同样情形之事业，其课税处分尚来确定者，若弃置不考虑，任其负担不合理之税捐，不予救济，当非政府制定各该法令之本意，而与各该法令实行将来之同样情形事件相比较，亦显有违税法上公平之原则，原处分未考虑物价上涨幅度，以重估原告三十九年购进之该两轮账面上残余价值，不可以不觉得有违诚信公平之原则，亦即难谓适法。这个判例明确表明租税法上也有诚信原则适用的空间。
2.否定说。否定诚信原则适用于租税法之理由者，多基于租税法律关系系采租税权力关系说所得的结论。倡导租税权力关系说的觉得国家与纳税义务人的关系为权力服从关系。而且德国租税法学者Longhorst觉得诚信原则为民法所规定，仅为直接当事人之间的信任保护，而租税法却是规范国家与国民间的关系，因而其不可以加以适用，同时在租税法上适用诚信原则，尤其是在租税程序法上，尚欠缺一种独立的判断标准。
除此之外，德国学者Geerlng觉得对于侵害国民财产的课税处分，从合法性的看法而言，国家是直接由法律而获得权利，无须援用他们的诚实义务，而且也无须援用关于权利内容的信任，因此在租税法上从法理及法律讲解原则的角度来看，实在没适用诚信原则的空间，假如租税法需要在法律规定的范围上藉诚信原则这不清楚的规范以决定课税与否，显然违背了税收法定主义的精神，容易因租税法讲解而扩大纳税义务的危险，综上所述，Geerlng不愿因诚信原则的适用而引起纳税义务人的不利益。
私法上诚信原则的成立依据是导来自于对契约当事人间的信任保护，其信任是出于当事人间的约束。规范当事人间法律关系的是契约，双方当事人形成契约前需要充分考虑买卖上的习惯，而保护他们的信任；而在租税法上，国家的课税权行使与纳税义务人间并不是出于当事人间的契约或协定所成立，只是由于法律规定而形成，依凭租税法来明晰其是不是应课税，课税权的行使仅基于法律，纳税义务人不过依法纳税，假如借助诚信原则将租税法的讲解扩大，事实上是假借租税法讲解之名，行租税立法之实，显然有违税收法定主义，因此，在租税法中并没适用诚信原则的必要。
3.针对以上两种建议的评述。就国内而言，国内《民法通则》第四条规定：民事活动应当遵循自愿、公平、等价有偿、诚实信用的原则。这里所规定的诚实信用原则，能否适用于租税法，现在国内外通说皆采一定的看法。
就国内的租税法律关系而言，依国内通说采二元论，在租税实体法上采租税债务关系说，此说觉得租税关系虽然具备公法性质，但并非很浓厚，系在对等的关系上，依法律的规定，当然成立公法上之债权债务关系。国家与纳税者处于对等的地位，公法上的债权债务关系与私法上债权债务关系有很多共通的地方，因而基于同一性质的法律关系，需要服从同一的规律，因此诚信原则于租税实体法上有其适用的空间。而租税程序法系采租税权力关系说，觉得国家与纳税义务人的关系为权力服从关系，国家是直接由法律获得权利，无须援用他们的诚实义务，而且也无须援用关于权利内容的信任，若租税程序法依其租税法律关系的性质，将产生不适用诚实信用原则的结论，但需小心在适用诚信原则时，假如这个法律行为符合诚信原则的下位定义，也就是符合依诚信原则而已种类化的权利滥用禁止原则、情事变更原则、禁反言原则、附随义务原则及诈欺及不正当办法之禁止等的下位定义，应依据各该下位定义的内容，决定其法律成效，因而假如符合下位定义的内容，应该仍然可以适用诚信原则。国内也有学者大多倡导诚实信用适用于租税法，而国内台湾学者也有持相赞同见的，如施智谋教授曾说:诚信原则为公法与私法应行一同遵守之原则，无庸吾人置疑，故租税法之适用，亦同样遵守诚信原则，换言之，无论纳税义务人或税捐稽征机关，均应受诚信原则之拘束。
远在罗马法年代，诚信原则已露其端倪，后来法国民法扩充它的内涵，以诚信原则为契约上的原则；德国民法更进一步，以诚信原则为讲解契约与履行债务的原则；直至瑞士民法承认诚信原则为权利义务的基本原则，其适用的范围也愈加得以扩充；各国学说与法例，均承认其为民法上的帝王原则。然而诚信原则在私法上较早得到适用，再加上受条文主义的影响，以为成文法没做出规定的，不可以视为法律上的依据，而诚信原则仅在私法上有明文的规定，因而长久以来只认同诚信原则为私法的原则。然而法律的任务在于达成正义，私人与私人间要达成平均正义，固然有适用诚信原则的必要；个人与国家间为达成分配正义，同样有适用诚信原则的原因。要达成社会财富的平均，预防发生贫富悬殊的现象，以求国计民生的均衡进步，达成分配正义，可见诚信原则在公法上、特别在税法上是必不可少的。